Новые правила признания курсовых разниц
В целях поддержки налогоплательщиков Федеральным законом № 67-ФЗ от 26.03.2022 в НК РФ внесен ряд поправок. Изменения, в том числе, касаются правил признания в налоговом учете по налогу на прибыль (НУ) курсовых разниц, возникающих по требованиям и обязательствам, стоимость которых выражена в иностранной валюте.
Положительные курсовые разницы по требованиям и обязательствам теперь признаются только при погашении задолженности (пп. 7.1 п. 4 ст. 271 НК РФ в ред. Закона № 67-ФЗ). Новое правило распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2022, поскольку указанное изменение улучшает положение налогоплательщика.
Отрицательные курсовые разницы в 2022 году по-прежнему признаются и при погашении задолженности, и на последнее число месяца. Но с 2023 года отрицательные курсовые разницы по требованиям и обязательствам, так же как и положительные, признаются только при погашении задолженности (пп. 6.1 п. 7 ст. 272 НК РФ в ред. Закона № 67-ФЗ).
Оба изменения действуют до конца 2024 года. Таким образом, переоценка непогашенных валютных требований (обязательств) временно не учитывается в доходах (расходах).
Напомним, что до 2022 года положительные (отрицательные) курсовые разницы по валютным требованиям и обязательствам признавались в доходах и расходах (пп. 7 п. 4, п. 8 ст. 271, пп. 6 п. 7, п. 10 ст. 272 НК РФ):
-
на дату прекращения (исполнения) требований (обязательств);
-
на последнее число текущего месяца при переоценке еще непогашенных (действующих) валютных требований и обязательств.
Иными словами, любые курсовые разницы начислялись при любом изменении валютных остатков по счетам, а также при закрытии месяца. При этом всегда переоценивался весь остаток валютной суммы.
В бухгалтерском учете (БУ) действовали (и продолжают действовать) аналогичные правила (ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утв. приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н).
Таким образом, суммы проводок по курсовых разницам в бухгалтерском и налоговом учете прежде всегда были равны, разниц в учете не возникало. Отложенный налог по видам активов и обязательств Курсовые разницы по расчетам в валюте и Курсовые разницы по расчетам в у.е. не признавался.
С 2022 года меняется порядок признания курсовых разниц в налоговом учете. Причем изменения касаются только требований и обязательств (т.е. дебиторской и кредиторской задолженности), выраженной в иностранной валюте и условных единицах.
Положительные курсовые разницы, возникшие в 2022–2024 годах, включаются во внереализационные доходы только на дату погашения задолженности. Аналогичный порядок применяется для отрицательных курсовых разниц, возникших в 2023 и 2024 годах. Они включаются во внереализационные расходы только на дату погашения задолженности. В обоих случаях переоценке подлежит только погашаемая часть задолженности. То есть при поступлении (списании) части денежных средств для целей налогового учета переоценивается только та сумма, что поступила (списана), а не общая сумма задолженности. Можно сказать, что отражение курсовых разниц откладывается до момента оплаты.
В 2022 году отрицательные курсовые разницы по-прежнему включаются во внереализационные расходы и на дату погашения задолженности, и на конец месяца.
Поскольку правила бухгалтерского и налогового учета курсовых разниц теперь различаются, это может привести к возникновению временных разниц и признанию отложенного налога согласно ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н).
Варианты применения ПБУ 18/02 в «1С:Бухгалтерии 8» с 2020 года
1С:ИТС
Почему и когда возникают курсовые разницы
Говоря о валюте договора, важно различать такие понятия, как валюта обязательства по договору и валюта платежа. В денежном обязательстве (цена договора) может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях или иной валюте в размере, эквивалентном определенной сумме, как правило, иностранной валюты или в условных денежных единицах
Расчёты на территории России производятся в рублях, а валютные операции между резидентами, по общему правилу, запрещены (ст. ст. 140, 317 ГК РФ, ч. 1 ст. 9 Закона о валютном регулировании).
Если в денежном обязательстве предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (у. е.), то в этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон (п. 2 ст. 317 ГК РФ).
Причина возникновения курсовых разниц в том, что п. 2 ст. 317 ГК РФ допускает устанавливать оплату по договору в рублях в сумме, эквивалентной в иностранной валюте или у. е., а ст. 12 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ обязывает вести учёт на территории РФ в рублях. В результате возникает обязанность пересчитывать валютные активы, требования и обязательства в рубли.
На общей системе налогообложения при применении метода начисления переоценке подлежат:
- дебиторская задолженность у продавца, а кредиторская у покупателя, если она выражена в валюте или в у. е.;
- остатки валюты на счетах в банке и в кассе;
- полученные и выданные займы (кредиты) в валюте и проценты по ним.
Очевидно, что нет необходимости в пересчете как выданных, так и полученных авансов (п. 8 ст. 271 НК РФ); а, так же, валютных ценностей и обязательства в валюте, если их стоимость была зафиксирована в рублях (письмо Минфина от 26.08.2020 № 03-03-06/2/74686). Минфин в письме от 13.11.2017 № 03-03-06/1/74457 подтвердил, что не будут возникать курсовые разницы, если по условиям договора предусмотрена оплата в рублях на дату отгрузки.
