Оценочные обязательства предприятия

В каком размере признаются оценочные обязательства (строка 1430)

Пройдите наш авторский курс по выбору акций на фондовом рынке → обучающий курс

Бесплатный Экспресс-курс «Оценка инвестиционных проектов с нуля в Excel» от Ждановых. Получить доступ

Определение размера оценочного обязательства зависит от того, насколько длительным окажется срок его исполнения:

При вычислении суммы оценочных обязательств во внимание должны приниматься:

• будущие события хозяйственной жизни, которые могут повлиять на размер оцениваемого обязательства;
• вероятные риски;
• последствия, которые станут известны по окончании отчетного года.

Величина выявленного оценочного обязательства предприятия определяется:

• путем осуществления выбора из некоторого интервала значений;
• как средневзвешенная величина из нескольких значений этого интервала;
• как среднее арифметическое из самого маленького и самого большого значения.

Оценочные обязательства при реструктуризации

Реструктуризация — это предстоящее осуществление программы действий, запланированной и контролируемой руководством организации, существенно изменяющей направления деятельности организации, объемы хозяйственных операций или способы их осуществления. Оценочные обязательства по предстоящей реструктуризации признаются, если отвечают критериям признания, описанным ранее. Другими словами, должно быть признано, что у организации имеется существующая обязанность, связанная с прошлым событием, что ее выполнение, весьма вероятно, потребует уменьшения экономических выгод и оценка обязательств ведется на должном уровне.
Необходимость анализа оценочных обязательств по реструктуризации на отчетную дату возникает при одновременном соблюдении двух условий:
— организация имеет подробный и утвержденный план реструктуризации;
— организация представила информацию об основных направлениях реструктуризации лицам, права которых ею затрагиваются.
План должен содержать, как минимум, информацию:
— о реорганизуемом направлении деятельности или его частях, будут ли они прекращаться или перемещаться в другие места осуществления;
— о структурных подразделениях, функциях и примерном количестве работников организации, которых затронет реструктуризация, о тех, кому будет выплачена компенсация в связи с прекращением трудовых отношений;
— об ожидаемых расходах (в отличие от ПБУ 8/2010, которое не раскрывает понятия расходов в этом случае, МСФО (IAS) 37 уточняет, что при признании оценочного обязательства в создаваемый резерв включаются только прямые расходы, связанные с реструктуризацией, и не включаются расходы на маркетинг, инвестиции в новые системы управления и т.п.);
— о сроках начала и исполнения плана предстоящей реструктуризации.

Пример 4. Организация осуществляет доставку грузов автомобильным транспортом, в том числе рефрижераторные перевозки скоропортящихся грузов по договору. В связи с низкой рентабельностью рефрижераторных перевозок руководство решает продать специальные грузовые автомобили со встроенными холодильными камерами, но продолжить осуществление этих специальных перевозок, но уже по договору с новым владельцем рефрижераторов.
Если решение принято до отчетной даты, оно не приводит к возникновению обязательства по реструктуризации. Если до отчетной даты руководство стало выполнять намеченное (нашло покупателя и заключило договоры на продажу), тогда возникают оценочные обязательства.

Как и раньше, новое ПБУ 8/2010 не разрешает создавать в бухгалтерском учете резервы (признавать оценочные обязательства) под будущие возможные убытки. Причем это правило распространяется как на убытки от деятельности организации в целом, так и на убытки от отдельных видов или регионов ее деятельности, подразделений, видов продукции (работ, услуг) и от иных факторов.

V. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

24. По каждому признанному в бухгалтерском учете оценочному обязательству в бухгалтерской отчетности организацией раскрывается в случае существенности, как минимум, следующая информация:

а) величина, по которой оценочное обязательство отражено в бухгалтерском балансе организации, на начало и конец отчетного периода;

б) сумма оценочного обязательства, признанная в отчетном периоде;

в) сумма оценочного обязательства, списанная в счет отражения затрат или признания кредиторской задолженности в отчетном периоде;

г) списанная в отчетном периоде сумма оценочного обязательства в связи с ее избыточностью или прекращением выполнения условий признания оценочного обязательства;

д) увеличение величины оценочного обязательства в связи с ростом его приведенной стоимости за отчетный период (проценты);

е) характер обязательства и ожидаемый срок его исполнения;

ж) неопределенности, существующие в отношении срока исполнения и (или) величины оценочного обязательства;

з) ожидаемые суммы встречных требований или суммы требований к третьим лицам в возмещение расходов, которые организация понесет при исполнении обязательства, а также активы, признанные по таким требованиям в соответствии с пунктом 19 настоящего Положения.

25. По каждому условному обязательству в бухгалтерской отчетности раскрывается, как минимум, следующая информация:

а) характер условного обязательства;

б) оценочное значение или диапазон оценочных значений условного обязательства, если они поддаются определению;

в) неопределенности, существующие в отношении срока исполнения и (или) величины обязательства;

г) возможность поступлений в результате встречных требований или требований к третьим лицам в возмещение расходов, которые организация понесет при исполнении обязательства.

В случае если по состоянию на отчетную дату уменьшение экономических выгод организации вследствие условного обязательства является маловероятным, организация может не раскрывать указанную информацию.

26. Информация об оценочных обязательствах и условных обязательствах может раскрываться по их однородным группам (например, оценочные обязательства в связи с выданными организацией гарантиями, судебными разбирательствами).

Если оценочное обязательство и условное обязательство возникло в результате одних и тех же фактов хозяйственной жизни, взаимосвязь между соответствующими оценочным обязательством и условным обязательством должна быть раскрыта.

27. В случае если поступление экономических выгод по условному активу является вероятным, организация должна раскрыть по состоянию на конец отчетного периода характер условного актива, а также его оценочное значение или диапазон оценочных значений, если они поддаются определению.

28. В исключительных случаях, когда раскрытие информации об оценочных обязательствах, условных обязательствах и условных активах в объеме, предусмотренном настоящим Положением, наносит или может нанести ущерб организации в ходе урегулирования последствий лежащих в их основе обязательств и фактов, организация может не раскрывать такую информацию. В этом случае организация должна указать общий характер соответствующего оценочного обязательства, условного обязательства или условного актива и причины, по которым более подробная информация не раскрывается.

В каком размере признаются оценочные обязательства (строка 1430)

Определение размера оценочного обязательства зависит от того, насколько длительным окажется срок его исполнения:

При вычислении суммы оценочных обязательств во внимание должны приниматься:

• будущие события хозяйственной жизни, которые могут повлиять на размер оцениваемого обязательства;
• вероятные риски;
• последствия, которые станут известны по окончании отчетного года.

Величина выявленного оценочного обязательства предприятия определяется:

• путем осуществления выбора из некоторого интервала значений;
• как средневзвешенная величина из нескольких значений этого интервала;
• как среднее арифметическое из самого маленького и самого большого значения.

Что принимается и не принимается в расчет?

Согласно п. 18 ПБУ 8/2010 при определении величины оценочного обязательства принимается в расчет следующее.

1

Последствия событий после отчетной даты в соответствии с ПБУ 7/98"События после отчетной даты" <3>

2

Риски и неопределенности, присущие этому обязательству 

3

Будущие события, которые могут повлиять на величину оценочного обязательства (если существует достаточная вероятность того, что данныесобытия произойдут) 

При этом в силу п. 19 ПБУ 8/2010 при определении величины оценочного обязательства не принимается в расчет следующее.

1

Суммы уменьшения или увеличения налога на прибыль организаций, которые отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" <4>

2

Ожидаемые поступления от продажи основных средств, нематериальных активов, продукции, товаров и иных активов, связанные с признаваемым оценочным обязательством, - они отражаются в бухгалтерском учете организации в соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организации" <5>

3

Ожидаемые суммы встречных требований или суммы требований к другим лицам в возмещение расходов, которые организация, как ожидается, понесет при исполнении данного обязательства 

Кроме того, если у организации имеется уверенность в поступлении экономических выгод по встречным требованиям или требованиям к другим лицам при исполнении организацией соответствующего принятого к бухгалтерскому учету оценочного обязательства, такие требования признаются в бухгалтерском учете в качестве самостоятельного актива. Величина актива не должна превышать величину соответствующего оценочного обязательства.

В бухгалтерском балансе организации величина признанного оценочного обязательства не уменьшается на величину такого актива. А вот в отчете о финансовых результатах (в ПБУ 8/2010 сохранилось еще старое название — отчет о прибылях и убытках организации) расходы, отражаемые при признании оценочных обязательств, представляются за вычетом доходов, признаваемых при принятии к бухгалтерскому учету в качестве актива ожидаемых поступлений от встречных требований и требований к другим лицам.

Нужно ли отражать оценочные обязательства в налоговом учете?

Отсутствие сведений об ОО в налоговом учете – это не ошибка. Резервы можно не указывать, так как они не влияют на размер начисляемых налогов. Данная информация не потребуется налоговым органам. Зато она пригодится банковским учреждениям, к которым обращается предприятие, или его инвесторам.

Резюме

Оценочные обязательства предполагают создание резерва. Обязательства, чтобы они были признаны оценочными, должны соответствовать ряду условий. Главные признаки – невозможность определить точные суммы начислений и сроки их погашения. Обязательства должны быть неотвратимыми. К примеру, они появляются на основании договоров с сотрудниками. Если обязательство не отвечает установленным требованиям, то учитывается оно в другом порядке. ОО фиксируются только в бухучете. Указывать их в налоговой декларации не нужно, так как предполагаемые расходы на размер налогов не влияют. Их появление в учете является обязательным.

Федеральные стандарты бухгалтерского учета

Определение МСФО

• организация берет на себя обязанность, которая связана с ее прошлой хозяйственной деятельностью. Избежать такой обязанности она не может.
• размер и характер данной обязанности можно реально оценить.
• исполнение установленной обязанности может повлечь за собой убытки организации (уменьшение ее экономической выгоды).

Начиная с 1 января 2011 года формировать оценочные обязательства по оплате отпусков в бухучете должны все организации. Такая обязанность появилась в связи с вступлением в силу Положения по бухгалтерскому учёту «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», утверждённого Приказом Минфина России от 13.12.

На каком счете ведется учет?

В силу п. 8 ПБУ 8/2010, Плана счетов и Инструкции по применению Плана счетов <6> учет оценочных обязательств ведется на пассивном счете 96 «Резервы предстоящих расходов». По кредиту данного счета отражаются суммы созданного резерва, а по дебету — суммы уменьшения и списания оценочного обязательства.

Таким образом, оценочные обязательства признаются в бухгалтерском учете путем создания резерва. В зависимости от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива <7>.В бухгалтерском учете при отражении фактов хозяйственной жизни, связанных с оценочными обязательствами, применяются следующие проводки:

Дебет 20 Кредит 96 — признание резерва по оценочным обязательствам в составе расходов по обычным видам деятельности;

Дебет 91-2 Кредит 96 — признание резерва по оценочным обязательствам в составе прочих расходов;

Дебет 08 Кредит 96 — признание резерва по оценочным обязательствам в составе стоимости активов;

Дебет 91-2 Кредит 96 — увеличение оценочного обязательства в связи с ростом приведенной стоимости;

Дебет 96 Кредит 10, 20 и др. — расчеты по признанным оценочным обязательствам в сумме затрат;

Дебет 96 Кредит 76, 70, 69 и др. — расчеты по признанным оценочным обязательствам в сумме кредиторской задолженности;

Дебет 20, 91-2 Кредит 10, 76, 70, 69 — расчеты по признанным оценочным обязательствам в сумме затрат и кредиторской задолженности сверх суммы резерва;

Дебет 20, 91-2 Кредит 96 — доначисление резерва;

Дебет 96 Кредит 91-1 — списание сумм излишнего резерва (или полное списание резерва).

Заемные средства предприятия

Заемные средства организации могут быть как краткосрочными, так и долгосрочными долговыми обязательствами в зависимости от срока их погашения. К заемным средствам относятся:

• займы
• банковские, бюджетные и товарные кредиты
• вексельные и облигационные обязательстваОценка заемных средств состоит в определении действительной рыночной стоимости краткосрочных и долгосрочных банковских кредитов и займов. Часто целью такой оценки является досудебное и судебное урегулирование взаимных требований.Оценка долговых обязательств должна учитывать сроки формирования и сроки погашения задолженности, условия контракта, наличие пени и штрафов на момент проведения оценки. Используемая ставка дисконтирования обычно принимается равной среднестатистической ставке кредитования коммерческих банков. В том случае, когда оценка идёт по каждому кредитору в отдельности, ставка дисконтирования может соответствовать ставке конкретного банка.

Методы оценки обязательств организации зависят от конкретной специфики и могут варьироваться от случая к случаю. Оценка кредиторской и дебиторской задолженности предприятия обычно рассматривается в целом, без выделения каждого конкретного обязательства. Но в случае крупных размеров задолженности или наличия большого количества просроченных платежей, по которым согласно условиям договора возможно применение финансовых санкций, целесообразно рассматривать каждого кредитора в отдельности.

Формирование резерва на оплату отпусков

Алгоритм формирования резерва закрепляется учреждением в учетной политике в соответствии с пунктом 302.1 Инструкции № 157н. При разработке порядка необходимо установить:

1. правила расчета оценочных значений (сумм резервов);
2. срок признания резервов в учете;
3. аналитические счета учета резервов (в рабочем плане счетов);
4. порядок инвентаризации резервов и отражение результатов в учете.

Рекомендации Минфина по расчету резервов отпусков изложены в Письме от 20.05.2015 № 02-07-07/28998, исходя из которого оценочное обязательство в виде резерва расходов на оплату отпусков за отработанное время предлагается создавать на последний день расчетного периода исходя из количества дней неиспользованного отпуска по всем сотрудникам на отчетный период.

Формировать резерв необходимо отдельно по следующим обязательствам:

1. на оплату отпуска работникам за фактически отработанное время;
2. на уплату начисленных с отпускных сумм взносов в фонды.

Существует несколько методов определения резерва на оплату отпусков и страховых взносов. Они описаны в таблице 1.

Таблица 1. Методы определения резерва отпусков

Первый метод при расчете резерва по каждому сотруднику более точный, но и более трудоемкий. Подходит для учреждений с небольшой численностью.

Второй метод является более приемлемым, но менее точно отражает сумму резерва.

Третий метод подойдет для расчета по каждой категории сотрудников, например, отдельно для руководителей, специалистов и иного персонала.

Пример 1

В учетной политике казенного учреждения предусмотрено определение «отпускного» резерва на 31 декабря исходя из данных о количестве дней неиспользованного отпуска и средней зарплаты по всех сотрудников в учреждении – метод 2.

На 31.12.2019 количество не использованных всеми работниками отпусков составило 790 дней, среднедневная зарплата за 2021 г. составила 1050 руб.

Сумма создаваемого резерва составит:

• на оплату отпусков – 829 500,00 руб. (790 дн. * 1050 руб.);
• на оплату страховых взносов, начисляемых с суммы отпускных, – 250 509,00 руб. (829 500,00 * 30,2 %).

Итого сумма сформированного резерва на 2021 год составит 1 080 009 руб. (829 500,00 + 250 509,00).

В соответствии с п. 302.1 Инструкции № 157н данные о состоянии и движении сумм, зарезервированных по выплате отпускных сотрудникам за фактически отработанное время, компенсаций за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении, а также платежи на обязательное социальное страхование формируются на счете 1.401.60. ХХХ «Резервы предстоящих расходов».

Для отражения данных обязательств на счетах санкционирования расходов применяется счет 1.502.99.ХХХ «Отложенные обязательства на иные очередные годы (за пределами планового периода)» (пункты 308, 309 Инструкции № 157н).

Создание резерва на оплату отпусков оформляется в бюджетном учете следующими бухгалтерскими записями, как в таблице 2.

Таблица 2. Бухгалтерские записи при создании резервов на оплату отпусков

Оценочные обязательства в балансе: ПБУ, МСФО, счет, проводки в бухгалтерском учете

• на последнее число каждого месяца (каждую отчетную дату). Это идеальный, но очень трудозатратный вариант;
• на последнее число каждого квартала. Это оптимальный вариант;
• только на 31 декабря каждого года. Этот вариант могут применять лишь те организации, которые представляют учредителям только годовую отчетность.

Во-вторых, это «Средний заработок». В нашем случае сотрудники отработали в организации только Январь. Отработан был весь месяц, а так как я отразил прием с 1 января, то Январь будет учтен полностью, т.е. 29,3 дня. Поэтому у Иванова 40 000 (нач. за Январь)/29,3 = 1 365,19, а у Петрова 30 000/29,3 = 1 023,89.