Что такое управленческие и коммерческие расходы

Пример отражения коммерческих расходов в бухгалтерском учете

Известна следующая информация о предприятии, основной деятельностью которого является розничная торговля продуктами питания и хозяйственными товарами:

Перечисленные расходы бухгалтер предприятия отразит следующими записями:

Если такие расходы бухгалтер спишет в отчетном периоде на счет 90 “Продажи” по учету выручки, затраты следует отразить по стр. 2210 “Коммерческие расходы”. Далее в строке 1210 “Запасы” (подраздел “Незавершенное производство”) нужно указать сумму затрат, которые не были списаны.

Коммерческие расходы у производственников

К данному виду затрат производственные фирмы относят расходы на продажу готовой продукции, которыми, в частности, могут быть:

• затраты на упаковку продукции;
• транспортные расходы на перемещение до мест отправки продукции;
• комиссионные сборы;
• затраты по складам готовой продукции;
• расходы на рекламу;
• представительские расходы, связанные с продвижением продукции;
• другие аналогичные расходы.

Фирмы, заготавливающие и перерабатывающие сельхозпродукцию, могут дополнительно в них включать:

• общезаготовительные расходы;
• расходы на содержание заготовительных и приемных пунктов, включая содержание на них скота и птиц, и другие аналогичные расходы.

Разновидности УР и формы их планирования

Управленческие расходы не привязаны напрямую к показателям продаж или объемам производства. Расчет производится без учета динамики доходов предприятия. Большинство накладных трат включены не в нормированные, а в лимитируемые расходы. То есть для них устанавливается определенный лимит на заданный период. Управленческие расходы можно разделить на две категории:

1. Привязанные к активам. Это начисления по амортизации, траты на содержание и ремонт ОС, помещений, плата за аренду.
2. Привязанные к развитию предприятия. К ним относятся траты на выплату зарплат управленческому составу. Это могут быть выплаты командировочных, отпускных. Планирование подобных трат весьма затруднительно.

Управленческие траты постоянно увеличиваются. Это нужно учитывать при их планировании. Увеличение трат необходимо для обеспечения эффективности функционирования компании, поддержания конкурентоспособности. Важнейшую роль играет индексация. Рассмотрим способы планирования УР:

1. Традиционный. Данный метод использовался еще в Советском союзе, а потому его второе название – советский. Подразумевает ограничение УР установленным процентом от фонда выплат зарплат. Данный метод считается устаревшим. Связано это с тем, что у него есть много недостатков. В частности, его применение ведет к уменьшению эффективности производства. Традиционный способ практически не используется. Он не актуален для коммерческих производств.
2. Планирование исходя из уже достигнутых результатов. Метод предполагает ежегодное повышение (индексацию) показателей УР. Увеличение производится исходя из темпов роста расходов. Рассматриваемый метод часто используется коммерческими компаниями.
3. Планирование, предусматривающее связь с окончательным результатом. Это наиболее эффективный метод, который используется ключевыми структурами высокоразвитых стран.

Конкретный метод определяется в зависимости от нужд предприятия. В России наиболее популярен второй вариант.

Что включают в себя коммерческие расходы?

Коммерческие расходы включают в себя расходы на продажу продукции, которые собираются на счете 44. Подробнее о том, что входит в коммерческие расходы компании, читайте ниже.

Коммерческие и управленческие расходы – это…

Сведения о коммерческих и управленческих расходах компания должна раскрывать в отчете о финрезультатах:

• по строке 2210 указываются коммерческие расходы;
• строке 2220 — управленческие расходы.

Ни НК РФ, ни другие нормативные акты не содержат четкой формулировки, что именно следует относить к коммерческим расходам, а что — к управленческим. На практике коммерческие и управленческие расходы — это траты компании, отражаемые на счетах 44 и 26 соответственно.

Что относится к управленческим затратам?

К управленческим расходам относятся суммы, формируемые на счете 26 и связанные с содержанием общего имущества фирмы и организацией ее деятельности. Отличительный признак таких расходов — они не связаны напрямую с производством, оказанием услуг или торговлей. Примером управленческих расходов могут служить траты:

• на охрану;
• оплату интернета, услуг ЖКХ и связи;
• представительские расходы;
• зарплату бухгалтеров, юристов, кадровиков и прочего административно-управленческого персонала;
• охрану труда и семинары для работников;
• канцелярские принадлежности.

Управленческие расходы могут быть включены в себестоимость по мере продажи произведенной продукции. Тогда бухгалтер должен списать их проводкой по дебету счета 20 (23 или 29) и кредиту счета 26.

Второй способ учета управленческих расходов — отнести их в полной сумме в себестоимость того отчетного периода, в котором они возникли. Бухгалтер сделает в таком случае проводку Дт 90 Кт 26.

Выбранный порядок учета управленческих расходов должен быть указан в учетной политике компании (п. 20 ПБУ 10/99).

Подробнее о счете 26 узнайте из публикации «Счет 26 в бухгалтерском учете (нюансы)».

Что входит в состав коммерческих расходов?

В отличие от управленческих расходов коммерческие расходы включают затраты компании, которые связаны с производственной или торговой деятельностью. Для фирм, работающих в сфере производства, коммерческими расходами будут траты на упаковку изделий, их доставку до склада покупателя, рекламные мероприятия и др.

В коммерческие расходы торговой компании входят затраты на перевозку и хранение товаров, оплату труда, аренду или содержание зданий, где осуществляется торговля, рекламу, представительские расходы и т. п.

Как правильно оформить представительские расходы, расскажем в этой статье.

Что относится к коммерческим расходам компаний, занимающихся сельхоззаготовкой и переработкой? Это траты на содержание заготовительных и приемных пунктов, содержание скота и птицы (приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н).

В бухучете коммерческие расходы собираются по дебету счета 44. При этом есть 2 способа учесть такие расходы в себестоимости:

1. Списать полностью проводкой Дт 90 Кт 44.
2. Списать частично на счет 90. При этом согласно плану счетов (приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н) нужно распределить:

• расходы на упаковку и транспортировку между видами реализованной продукции (для производственных фирм);
• транспортные расходы между проданными товарами и остатками на складах на конец месяца (для торговых фирм);
• коммерческие расходы — в дебет счета 15 и счета 11 (для тех компаний, которые занимаются заготовкой и переработкой сельхозпродукции).

Выбранный способ распределения компания указывает в своей учетной политике.

Отражаются ли коммерческие расходы в балансе, см. в этой статье.

Итоги

Четкого перечня коммерческих затрат законодательные акты РФ не содержат. На основании сложившейся практики российского бухучета коммерческие расходы следует относить на счет 44. Исходя из данного принципа коммерческими расходами можно признать те затраты, что перечислены инструкцией к Плану счетов в описании счета 44.

Подробнее о том, как организации составить собственный рабочий план счетов и какие счета в него включить, читайте в этой публикации.

Как учитываются коммерческие расходы

Одна из ключевых коммерческих характеристик товара – его себестоимость. Определить ее можно только в процессе производства, поскольку она состоит из суммы средств, затраченных на само изготовление (производственные расходы) и на реализацию (коммерческие расходы).

Бухгалтерия организации должна учитывать такие затраты на счете 43 «Коммерческие расходы». Дебет показывает расходы на сбыт продукции по отчетному месяцу, кредит – суммы, которые были списаны на продукцию, проданную в отчетном месяце, а сальдо – затраты на отгруженную продукцию, которая еще не оплачена на начальные даты месяца.

Дебет счета 43 «Коммерческие расходы» позволяет учитывать этот тип затрат, проходящий по кредитам следующих счетов:

• затраты на тару и упаковку – счет 10 «Материалы»;
• расходы на транспортную доставку реализуемой продукции на склад покупателя или в пункт дальнейшего отправления (аэропорт, порт, железнодорожную станцию) – счет 23 «Вспомогательные средства»;
• плата за доставку покупателю, если она осуществляется сторонней организацией – счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
• зарплата сотрудникам, сопровождающим продукцию, продавцам и т.д. – счет 70 «расчеты с персоналом по оплате труда».

Ведомость 15 по учету общехозяйственных расходов, будущих и внепроизводственных, отражает результат аналитического учета коммерческих расходов.

Когда истекает отчетный месяц, эти виды расходов списываются на себестоимость проданных товаров. Можно использовать для этого прямой путь (на конкретные виды продукции), а допустимо распределить расходы пропорционально себестоимости и количеству проданных товаров (если затруднительно отнести продукцию к той или иной группе). Для этого применяется следующая проводка по бухгалтерии:

• дебет 46 «Реализация продукции, работ, услуг»;
• кредит 43 «Коммерческие расходы».

К СВЕДЕНИЮ! Если за отчетный месяц продана не вся планируемая продукция, а только какая-то ее часть, то коммерческие расходы по реализованной и нереализованной части продукции целесообразно распределить, например, по себестоимости товаров или иным приемлемым способом.

Новый план счетов и коммерческие расходы

Одно из новшеств бухучета предусматривает проведение коммерческих расходов по счету 44 «Расходы на продажу». Дебет этого счета накапливает суммы средств, затраченных на реализацию товаров, услуг, произведенных работ. Списание активов по этому счету идет по дебету счета 90 «Продажи».

Коммерческие расходы в бухгалтерском балансе

Баланс не предусматривает специальной статьи для коммерческих расходов. При составлении баланса остаток средств на счете 43 «Коммерческие расходы» приплюсовывается к остаткам, накопившимся на счете 45 «Отгруженные товары».

Что отражают в отчёте о финансовых результатах

В отчёте о финансовых результатах отражают сведения о доходах и расходах компании за отчётный период, а также информацию о её прибыли или убытках. Все данные для отчёта берут из документов бухгалтерского учёта, который каждая компания должна вести непрерывно.

Подробнее о бухгалтерском учёте говорили в статье.

Все доходы и расходы ОФР разделены на три группы по виду операций:

• Операционные — доходы и расходы от основной деятельности компании.
• Неоперационные — доходы и расходы от прочей деятельности компании. Например, от инвестиционной.
• Финансовые или процентные — доходы и расходы от финансовой деятельности компании. Это, например, платежи по банковским кредитам или процентный доход по депозитам.

Отчёт о финансовых результатах составляют по принципу начисления — все доходы и расходы компании учитывают в момент совершения операции. Поэтому часто доходы и расходы, которые отражены в ОФР, не соответствуют фактическому движению денежных средств компании.

Такая ситуация может возникнуть, когда компания, например, продала товар, но дала отсрочку покупателям и ждёт поступления денег на счёт. То есть в отчёте ОФР прибыль уже отражена, а в реальности этих денег нет.

Может быть и обратная ситуация. Например, компания купила материалы, но ещё не расплатилась за них. Или сделала предоплату товара и ждёт, когда получит его на склад.

Поэтому важно сравнивать отчёт о финансовых результатах с отчётом о движении денежных средств. Подробнее о нём будем говорить в следующей статье

Если по этим отчётам видны существенные расхождения в доходах и расходах компании, нужно разбираться, почему так произошло.

Что входит в состав управленческих расходов

Состав этого вида издержек во многом зависит от сферы деятельности, но обобщенно управленческие расходы включают в себя средства, потраченные на:

• содержание зданий, в которых размещается административный персонал: отдел кадров, юридический отдел и др.
• оплату труда и отчисления административного персонала
• покупку оборудования и канцелярских принадлежностей для офиса
• командировки сотрудников офиса
• оплату услуг связи Административный отдел
• представительские мероприятия
• ремонт той части основных средств, которые не связаны с основной производственной деятельностью
• амортизацию основных средств, не связанных с основной производственной деятельностью
• аренду помещений с общехозяйственным назначением
• страхование имущества и персонала
• аудиторов, консультантов, поставщиков информации
• освещение, поставку воды, отопление, канализацию в помещениях административного персонала
• налоги, уплачиваемые на основные средства, транспорт
• охрану предприятия, мероприятия, обеспечивающие пожарную безопасность
• охрану труда и сертификацию продукции
• перевозку работников на место работы и обратно
• налоги, не связанные с процессом производства: водный и транспортный налог, налог за вредные выбросы
• услуги управленческой компании

Это могут быть траты на спецодежду и средства индивидуальной защиты, услуги типографии, почты, уборку, дезинфекцию помещений, содержание двора и дороги, бани или душевых, столовой, медпункта. К этой категории можно отнести также издержки на обучение и повышение квалификации, поиск новых работников.

Бюджетирование управленческих расходов предприятия

В начале каждого отчетного периода предприятие должно определиться, какие накладные расходы его ожидают и какая сумма денежных средств на это будет потрачена. Такое планирование осуществляется не просто так, как говорится «с потолка», а на основании полученных данных из других бюджетов. В данном случае речь идет о бюджете управленческих расходов, о бюджете коммерческих расходов и о бюджете на общепроизводственные расходы предприятия. Каждый из этих бюджетов составляется по определенной схеме, которую необходимо тщательно изучать. Тем не менее, прежде всего целесообразно проанализировать структуру таких бюджетов, то есть какие статьи расходы в них содержатся

В данном случае предельно важно понимать, что бюджеты таких расходов на каждом конкретном предприятии складываются по собственной схеме (все зависит от специфики деятельности предприятия), но есть и те положения, которые едины для всех предприятий в целом

Статьи бюджета управленческих и коммерческих расходов предприятия.

Такие расходы определяются в отдельных бюджетах, так как система их прогнозирования во многом уникальна.

Накладные расходы предприятия.

Что касается вопроса накладных расходов, то тут ситуация складывается следующим образом: каждое функциональное подразделение организации (производство, маркетинг, продажи и так далее), составляют собственный бюджет накладных расходов. Далее такие бюджеты формируют следующий бюджет – общеорганизационных затрат. Благодаря такому бюджету наглядно понятно сколько денежных средств тратит то или иное функциональное подразделение. Также появляется возможность оценить целесообразность и эффективность затраченных финансов.

Методология планирования таких расходов уникальна для каждого типа. Так первые статьи бюджетов включают в себя затраты только по отдельным видам деятельности. Например, затраты на производство продукции «А», затраты на производство продукции «Б», затраты на продажу продукции «А» и так далее.

Другие же статьи расходов показывают затраченные суммы всем предприятием в целом. Но даже в данном случае видны отдельные суммы по каждой бизнес единице. Как показывает анализ реальной практики, составление бюджета коммерческих расходов актуально только для крупных предприятий. Малый и средний бизнес предпочитает составлять только бюджет общеорганизационных расходов.

Как бы то ни было, прежде чем приступить к процессу составления бюджета важно понимать, какие затраты относятся к тому или иному бюджету предприятия. То есть организация должна понять, будут ли у нее коммерческие расходы или нет

Самое сложное распределить все затраты по бюджетам, так как зачастую они весьма однотипны.

Если рассматривать бюджет накладных расходов предприятия, то в данном случае можно выделить еще одну трудность: такие накладные расходы подразделяются на две категории:

• коммерческие расходы.
• управленческие расходы.

Далеко не все специалисты способны сразу определить какие траты относятся к тому или иному типу расходов.

Пример заполнения строки 2210 “Коммерческие расходы”

Рассмотрим на примере, как заполняется строка 2210 Отчета о финансовых результатах:

Коммерческие расходы за отчетный период составили 735 555 рублей.

Что включают в себя коммерческие расходы и управленческие расходы

Важно! Под коммерческими расходами понимают затраты, направленные на реализацию и отгрузку товаров, предоставление услуг, касающихся упаковки продукции другими фирмами, погрузку, доставку и др. Организации при выборе способа признания коммерческих и управленческих расходов должны руководствоваться ПБУ 10/99

Порядок, по которому происходит признание коммерческих расходов компании вправе установить самостоятельно. Для этого выбранный способ должен быть зафиксирован в учетной политике компании. Отражая издержки, имеющие отношение к реализации продукции, компании используют 44 счет. Что касается управленческих расходов, то они отражаются на 26 счете

Организации при выборе способа признания коммерческих и управленческих расходов должны руководствоваться ПБУ 10/99. Порядок, по которому происходит признание коммерческих расходов компании вправе установить самостоятельно. Для этого выбранный способ должен быть зафиксирован в учетной политике компании. Отражая издержки, имеющие отношение к реализации продукции, компании используют 44 счет. Что касается управленческих расходов, то они отражаются на 26 счете.

Для коммерческих расходов является характерным взаимодействие с такими сегментами деятельности компании, как производственные и реанимационные. Управленческие расходы имеют отношение к содержанию имущества общего назначения. К коммерческим относят следующие расходы на:

• упаковку готовой продукции, которая предназначена для реализации;
• доставку товаров до склада покупателей;
• проведение рекламных компаний, а также маркетинговых исследований.

Помимо этого, к коммерческим расходам промышленных компаний также относят:

• затраты на содержание складских помещений, на оборудование в местах реализации;
• зарплата наемным продавцам;
• представительские расходы компании;
• возмещение затрат на командировки сотрудникам отдела сбыта.

В состав коммерческих расходов торговых компании входит зарплата работников подразделений сбыта, на аренду торговых помещений и залов для хранения товара, амортизация за разные виды активов, а также связанные с оплатой ЖКХ услуг. В коммерческие расходы сельхозкомпаний входят затраты на содержание и обслуживание заготовительных подразделений и приемных пунктов, а также специальных сооружений для выращивания птицы и скота.

Что входит в понятие

Коммерческие расходы, как и расходы на управление, относятся к непроизводственным, то есть к тем, которые не связаны напрямую с процессом производства. Четкого разграничения этих видов нет. Определять, какие расходы отнести к коммерческим, а какие к управленческим имеет право само предприятие. А принятое разграничение указывается в учетной политике.

Чаще всего к управленческим издержкам относят расходы:

• на аренду и содержание офисных помещений;
• оплату труда работников административного персонала;
• содержание и амортизацию офисной техники;
• обеспечение коммуникацией;
• оплату коммунальных услуг;
• оплату охранных служб.

Для выполнения основной своей задачи к коммерческим расходам относятся все виды затрат на:

1. Подготовку продукции к реализации: упаковку, хранение в складских помещениях.
2. Транспортировку: погрузку, разгрузку, перевозку до мест реализации.
3. Организацию реализации: аренду торговых помещений, оплату труда продавцов.
4. Рекламу: использование всех видов рекламы, проведение рекламных компаний.
5. Комиссионные вознаграждения для организаций — посредников в торговле.
6. Представительские расходы.
7. Расходы на маркетинговые исследования.

Для предприятий, занимающихся сельским хозяйством, в категорию коммерческих расходов включены:

1. Затраты на содержание пунктов по заготовке и закупке сельхозпродукции.
2. Объекты по разведению и содержанию скота и птицы.

Бюджет управленческих расходов

При формировании прогноза по доходам и затратам для разных направлений расходования средств рекомендуется рассчитывать нормативные величины или устанавливать лимиты по отчетным периодам.

Бюджет может составляться одним из трех методов:

1. Традиционный, использующий привязку лимита админрасходов к общему фонду оплаты труда (способ считается морально устаревшим).
2. Метод индексации – за основу берутся данные отчетного года и увеличиваются на определенный процент.
3. Нацеленность на результат – величина выделяемых на управленческие нужды средств напрямую зависит от ожидаемых и достигаемых результатов деятельности предприятия.

Отражение управленческих издержек в бухгалтерском учете

Административные расходы не зависят от объемов предпринимательской деятельности, поэтому их нельзя списать на «Основное производство» в конце месяца (счет 20). Они учитываются в «Общехозяйственных расходах» (Д 26).

Особенности учета заключаются в наличии двух способов списания:

Отражение в бухучете

• традиционного – признаются условно-постоянными и полностью относятся к полной себестоимости, проводятся как К 26, Д 90
• основанного на разделении административных издержек на условно-постоянные и условно-переменные

При использовании второго способа подсчитывается сокращенная себестоимость производства, условно-постоянные траты списываются на «Себестоимость продаж» (Д 90-2), то есть признаются издержками отчетного периода, снижающими доход.

Для списания условно-переменной части существуют 3 варианта:

• К 26, Д 20 – если относятся к основному производству
• К 26, Д 23 – если относятся к вспомогательному производству
• К 26, Д 29 – если относятся к обслуживающему хозяйству или производству

В состав себестоимости административные затраты включаются после продажи продукции (товара) и списываются на «Продажи» (счет 90). В отчете о прибыли отражаются в строке 040.

Споры с налоговой инспекцией чаще всего возникают по поводу трат на услуги управленческих компаний. Если имеется договор, документ, подтверждающий оплату, и акт приема выполненных работ, претензий быть не должно. Налоговики могут посчитать этот вид услуг экономически невыгодным, направленными на уклонение от налогообложения. Анализируя решения, вынесенные по подобным делам судами, можно сделать вывод, большинству предпринимателей удается доказать, что подобные траты обоснованные.

Делаем выводы

Учитывая, что интересующая нас организация занимается исключительно торговыми операциями, все расходы, кроме стоимости приобретения товаров, следует считать связанными с куплей-продажей товаров и необходимо учитывать в бухгалтерском учете на счете 44. Счет 26 такая организация задействует только в том случае, если начнет осуществлять другие виды деятельности, связанные с производственным процессом.

В то же время это не означает, что в отчете о прибылях и убытках все эти расходы должны быть указаны как коммерческие. Предприятие вполне может принять решение отражать в такой форме и коммерческие, и управленческие расходы, если эта информация важна для пользователей отчетности (если быть точнее — уместна). Откуда это следует?

В соответствии с п. 6.1 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России <2> информация, формируемая в бухгалтерском учете, должна быть полезной пользователям. Информация считается полезной, если она уместна, надежна и сравнима. С точки зрения заинтересованных пользователей информация уместна, если ее наличие или отсутствие оказывает или способно оказать влияние на решения (включая управленческие) этих пользователей, помогая им оценить прошлые, настоящие или будущие события, подтверждая или изменяя ранее сделанные оценки. В свою очередь, на уместность информации влияют ее содержание и существенность.

<2> Одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997.

Поскольку российское бухгалтерское законодательство стремительно сближается с требованиями МСФО, считаем уместным заглянуть и в МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» <3>, в котором нас интересует раздел «Информация, подлежащая представлению в отчете о совокупном доходе или в примечаниях». В соответствии с п. 99 этого Стандарта предприятие должно представить анализ расходов, признанных в составе прибыли или убытка, с использованием классификации, основанной либо на характере затрат, либо на их функции в рамках предприятия в зависимости от того, какой из подходов обеспечивает надежную и более уместную информацию. То есть находим все то же требование — уместность.

<3> Введен в действие на территории РФ Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160н.

В МСФО (IAS) 1 предприятиям на выбор предложен один из двух вариантов раскрытия информации о расходах в отчете о совокупном доходе за период (у нас это отчет о прибылях и убытках) (руководство компании выбирает наиболее уместный и надежный способ представления информации).

Первой формой анализа является метод «по характеру затрат». При его использовании расходы объединяются в зависимости от их характера (например, амортизация основных средств, закупки материалов, транспортные расходы, вознаграждения работникам и затраты на рекламу). Этот метод считается простым в применении, поскольку расходы не перераспределяются на основе их функциональной классификации.

Второй формой анализа является метод «по функции затрат» или метод «себестоимости продаж», при использовании которого расходы классифицируются в соответствии с их функцией в качестве составной части себестоимости продаж или, например, затрат на сбыт или административную деятельность. При его использовании предприятие как минимум должно раскрыть информацию о себестоимости своих продаж отдельно от прочих расходов. Пример классификации на основе метода «по функции затрат» выглядит следующим образом:

                        Наименование показателя                      

 Выручка                                                             

  X

 Себестоимость продаж                                                

 (X)

 Валовая прибыль                                                     

  X

 Прочий доход                                                        

  X

 Затраты на сбыт                                                     

 (X)

 Административные расходы                                            

 (X)

 Прочие расходы                                                      

 (X)

 Прибыль до налогов                                                  

  X

Как видим, именно эта форма анализа используется российскими компаниями при отражении расходов в отчете о прибылях и убытках. В п. 103 МСФО (IAS) 1 этот метод охарактеризован как обеспечивающий пользователей более уместной информацией по сравнению с классификацией расходов по их характеру. Однако его использование может потребовать произвольного распределения и значительных профессиональных суждений.

О.В.Давыдова

Эксперт журнала

«Торговля:

бухгалтерский учет

и налогообложение»